Учет товаров в бухгалтерском учете ведется на счете 41 «Товары». Есть ли разница в учете товаров при оптовой и розничной торговле? Какие нюансы учета возникают при продаже ТМЦ через агента или при хранении товаров на складах сторонней организации? Ответы на эти и другие вопросы читайте в статье.
Бухучет поступления товаров
Товары — материально-производственные запасы, приобретенные с целью последующей реализации без дополнительной обработки. Поступление ТМЦ отражается по дебету счета 41 в корреспонденции со счетами учета взаиморасчетов: 60, 71, 75, 86 и пр. (план счетов, утвержденный приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н).
Товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01), в которую включаются все понесенные затраты при приобретении ТМЦ:
- оплата за товар поставщику;
- транспортные издержки;
- информационно-консультационные услуги;
- таможенные пошлины;
- невозмещаемые налоги и пр.
При этом компании, которые применяют упрощенные способы бухучета, могут учитывать вышеперечисленные прямые издержки в составе затрат по обычным видам деятельности при условии отсутствия существенных остатков МПЗ (п. 13.2 ПБУ 5/01).
Бухгалтерский учет товаров в оптовой и розничной торговле имеет некоторые отличия. Компании, реализующие товары оптом, учитывают их по стоимости приобретения. Розничным же фирмам дано право выбора учета стоимости ТМЦ: либо по покупной, либо по продажной стоимости с отдельным учетом наценки и скидок (п. 13 ПБУ 5/01). Выбранный вариант учета необходимо закрепить как элемент учетной политики предприятия.
Рассмотрим основные проводки при поступлении товаров.
|
Поступил товар от поставщика |
||||
|
Выделен НДС |
||||
|
Отражены сопутствующие расходы |
||||
|
Выделен НДС по сопутствующим расходам |
||||
|
Отражена наценка |
||||
Аналитический учет счета 41 организовывается в разрезе складов, материально ответственных лиц, наименований ТМЦ и т. д.
Учет реализации товаров в организации
При реализации ТМЦ их оценка производится по:
- Средней себестоимости.
- Себестоимости каждой единицы.
- Методом ФИФО (сначала списываются первые приобретенные товары).
При розничной продаже отпускная стоимость списывается в дебет счета 90.2 «Себестоимость продаж», а наценка сторнируется. В учете данные операции выглядят следующим образом:
Реализацию товаров обязательно должны сопровождать следующие документы:
- При оптовой торговле:
- Товарная накладная по форме ТОРГ-12.
- Счет-фактура.
- Транспортные документы: товарно-транспортная накладная по форме Т-1 и/или транспортная накладная.
- При розничной торговле:
- Чек ККМ.
- Товарный чек (выдается по требованию покупателя).
Как учитываются товары, переданные на хранение?
Компании могут оказывать услуги по хранению товаров. Такие взаимоотношения регулируются гл. 47 ГК РФ. Основными действующими лицами в договоре хранения являются хранитель (лицо, принявшее товары на ответственное хранение) и поклажедатель (фирма, отдавшая ТМЦ на хранение). При этом право владения ТМЦ не переходит хранителю, а товары подлежат возврату в сроки, оговоренные договором.
Передача ТМЦ оформляется актом приема-передачи по форме МХ-1, а возврат сопровождает акт по форме МХ-3.
Бланки и примеры заполнения вышеуказанных форм вы найдете в публикациях:
ВАЖНО! Организации вправе самостоятельно разрабатывать учетные формы бланков с учетом своих потребностей.
Учет у поклажедателя
Поскольку передача ТМЦ на хранение не предполагает перехода права собственности, товар продолжает учитываться на балансе предприятия и после его передачи на ответхранение (физически товарная партия находится на складе компании-хранителя). Проводки в данном случае будут выглядеть следующим образом:
- Дт 41 (склад фирмы-хранителя) Кт 41 (склад отправителя).
Учет у хранителя
Компания-хранитель учитывает ТМЦ, переданные на ответственное хранение, на забалансовом счете 002. При этом аналитический учет организуется в разрезе владельцев, видов, сортов товаров, складов хранения и материально ответственных лиц.
Поступление товаров оформляется по дебету счета 002, выбытие — по его кредиту. Вознаграждение и понесенные затраты при оказании услуг хранения для компании-хранителя являются доходами и расходами по обычным видам деятельности.
Учет товаров при продаже через посредника
При реализации ТМЦ через посредника учет товаров организуется особенным образом. При этом товары не переходят в его собственность, а учет ТМЦ у посредника организуется с использованием забалансового счета 004 «Товары, принятые на комиссию».
Итоги
Поскольку товары являются основным оборотным активом торговых компаний, четкий и организованный товарный учет для них очень важен. При этом порядок бухгалтерского учета зависит от вида деятельности, размера бизнеса, системы налогообложения и вида правоотношений, на основании которых ТМЦ передаются (принимаются) во владение, на ответственное хранение или реализацию.
В этой статье мы пошагово рассмотрим на примере заполнения комплектации номенклатуры в 1С 8.3 Бухгалтерия 3.0. Данная инструкция подойдет как для учета сборки товаров (материалов), так и для .
Предположим, что наша организация для продажи решила собрать 2 товара «Компьютер» из составных материалов (системного блока, монитора, клавиатуры и мышки). Предположим, что комплектующих на складе еще нет. Оприходуем на склад эти позиции с помощью документа :
Создание спецификации для сборки в 1С
Товар поступил на склад. Давайте предположим, что данный товар мы будем собирать регулярно, и для удобства заведем спецификацию. Делается это из карточки :
Попав в список спецификаций, создайте новый элемент справочника. В нем мы указываем, из чего состоит данная комплектация.
Например:
Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:
Пример создания комплектации товара
После этого в 1С 8.3 можно начинать создавать комплектацию. Делается это с помощью одноименного документа, который расположен на вкладке «Склад»:
Так как у нас уже заведена спецификация, достаточно указать, какую номенклатуру мы планируем создать и какое количество. После этого необходимо нажать на кнопку «Заполнить по спецификации»:
1С 8.3 предложит выбрать нужную спецификацию. У нас она одна, поэтому проблем не должно быть. После этого документ автоматически заполнится нужными данными:
Организации торговли не только продают, но и производят или собирают товары. Работу с комплектами используют организации, собирающие компьютеры, радиоаппаратуру, торгующие мебелью и др. Комплект может быть сложным и состоять из других комплектов, например, плата состоит из набора микросхем, а готовый прибор состоит из набора плат.
При выполнении работ и оформлении заказов, связанных с комплектацией и узловой сборкой товаров, необходимо не только безошибочно, точно в соответствии с пожеланиями заказчика, выполнить комплектацию и узловую сборку товара, но и рассчитывать количество комплектов, которое можно собрать из имеющихся на скла-де(ах) комплектующих, а также себестоимость и продажную цену комплектов.
Фактической себестоимостью товаров, изготавливаемых организацией, признаются фактические затраты на их производство (п. 7 ПБУ 5/01).
Для оформления приемки и оприходования фактически полученных товарно-материальных ценностей (комплектов), поступивших на склад(ы) из цеха(ов) для комплектации организации после их предпродажной подготовки (упаковки, покраски и т. п.) и (или) узловой сборки, применяется наряд на сборку. В этом наряде указываются:
количество (объем) собранных (изготовленных) комплектов исходя из принятых единиц измерения;
сумма сборки комплектующих (стоимость комплектации);
сведения о подразделении-отправителе и подразделении-получателе комплектов;
количество (объем) израсходованных (отпущенных) комплектующих исходя из принятых единиц измерения;
учетная стоимость всего количества израсходованных (отпущенных) комплектующих и др.
Наряд составляется материально ответственным лицом структурного подразделения, сдающего товарно-материальные ценности. Документ служит сдающему подразделению основанием для списания товарно-материальных ценностей, а принимающему подразделению - для оприходования ценностей.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденного Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н, расходы, связанные с комплектацией, узловой сборкой и разукомплектованием товаров в организациях, осуществляющих торговую деятельность, относятся на субсчет 44-1 «Издержки обращения», открываемый к счету 44 «Расходы на продажу».
Поступление (приемка) товаров на склад(ы) из цеха(ов) для комплектации (узловой сборки) отражается в бухгалтерском учете следующими записями:
Списана фактическая (покупная) стоимость комплектующих для комплектации (узловой сборки) в сборочном цехе;
Включена (начислена) фактическая (покупная) стоимость комплектующих в стоимость полученных комплектов;
ДЕБЕТ 15-2 «Заготовление и приобретение товаров» КРЕДИТ 44-1 «Издержки обращения»
Включена (начислена) сумма сборки комплектующих в фактическую стоимость полученных комплектов;
Оприходованы на склад(ы) комплекты по фактической (покупной) стоимости с учетом сборки.
ПРИМЕР Организация оптовойй торговли осуществляет продажу комплектов «А» собственной! сборки и комплектующих «Б», «В» и «Г». Для сборки одного комплекта «А» необходимы! следующие комплектующие:
комплектующее «Б» в количестве 1 штуки;
комплектующее «В» в количестве 3 штук;
комплектующее «Г» в количестве 2 штук.
Учетная стоимость комплектующих, входящих в комплект «А», составляет: комплектующего «Б» - 5000 руб. за штуку; комплектующего «В» - 3000 руб. за штуку; комплектующего «Г» - 4000 руб. за штуку.
Организация произвела сборку 10 штук комплектов «А» для их реализации. Стоимость сборки одного комплекта «А» составила 2000 руб.
ДЕБЕТ 44-1 «Издержки обращения» КРЕДИТ 41-1 «Товары на складах»
50 000 руб. (5000 руб./шт. х 1 шт. х 10 шт.) - списана учетная стоимость комплектующего «Б» для сборки партии комплектов «А»;
ДЕБЕТ 44-1 «Издержки обращения» КРЕДИТ 41-1 «Товары на складах»
90 000 руб. (3000 руб./шт. х 3 шт. х 10 шт.) - списана учетная стоимость комплектующего «В» для сборки партии комплектов «А»;
ДЕБЕТ 44-1 «Издержки обращения» КРЕДИТ 41-1 «Товары на складах»
80 000 руб. (4000 руб./шт. х 2 шт. х 10 шт.) - списана учетная стоимость комплектующего «Г» для сборки партии комплектов «А»;
ДЕБЕТ 15-2 «Заготовление и приобретение товаров» КРЕДИТ 44-1 «Издержки обращения»
220 000 руб.
(50 000 + 90 000 + 80 000) - включена учетная стоимость комплектующих «Б», «В» и «Г» в стоимость партии комплектов «А»;
ДЕБЕТ 15-2 «Заготовление и приобретение товаров» КРЕДИТ 44-1 «Издержки обращения»
20 000 руб. (2000 руб. х 10 шт.) - включена сумма сборки комплектующих «Б», «В» и «Г» в фактическую стоимость партии комплектов «А»;
ДЕБЕТ 41-1 «Товары на складах» КРЕДИТ 15-2 «Заготовление и приобретение товаров»
240 000 руб. (220 000 + 20 000) - оприходована на склад партия комплектов «А».
Предпродажная подготовка - подработка, сортировка, фасовка, упаковка, улучшение технических характеристик и т. п. товаров производится с целью доведения материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.
В бухгалтерском учете расход комплектующих для предпродажной подготовки (упаковки, покраски и т. п.) товаров отражается проводкой:
ДЕБЕТ 44-1 «Издержки обращения» КРЕДИТ 10 «Материалы», 41-1 «Товары на складах»
Списана фактическая (покупная) стоимость израсходованных комплектующих на расходы на продажу.
Стоимость израсходованных комплектующих и другие затраты по предпродажной подготовке, произведенные до момента оприходования товаров, включаются в их фактическую себестоимость (п. 12 ПБУ 5/01).
ПРИМЕР В организацию оптовой торговли поступила партия товара «А» на сумму 20 000 руб. без учета НДС. Организация произвела предпродажную подготовку - фасовку и упаковку товара «А» до момента его оприходования на склад. При предпродажной подготовке товара «А» были израсходованы материалы на сумму 500 руб. Стоимость работ по фасовке и упаковке партии товара «А» составила 2500 руб.
В бухгалтерском учете делаются следующие записи:
ДЕБЕТ 15-2 «Заготовление и приобретение товаров» КРЕДИТ 60 «Расчеты/ с поставщиками и подрядчиками» -
20 000 руб. - отражена покупная стоимость товара «А» без НДС; ДЕБЕТ 44-1 «Издержки обращения» КРЕДИТ 10 «Материалы»» -
500 руб. - отражен расход материалов на предпродажную подготовку товара ««А»;
500 руб. - учетная стоимость израсходованных материалов (комплектующих) включена в фактическую стоимость партии товара «А»;
ДЕБЕТ 15-2 «Заготовление и приобретение товаров»» КРЕДИТ 44-1 «Издержки обращения»»
2500 руб. - стоимость работ по фасовке и упаковке включена в фактическую стоимость партии товара «А»;
ДЕБЕТ 41-1 «Товары/ на складах»» КРЕДИТ 15-2 «Заготовление и приобретение товаров»»
23 000 руб. (20 000 + 500 + 2500) - оприходована на склад партия товара «А».
Для оформления приемки и оприходования фактически полученных товарно-материальных ценностей (комплектующих), поступивших на склад(ы) из цеха(ов) для комплектации организации после разукомплектации (узловой разборки) комплектов, применяется наряд на разукомплектацию. В этом наряде указываются:
наименование комплекта, его характеристика (вид, модель, группа, марка и т. п.) и единица измерения;
количество (объем) разукомплектованных (разобранных) комплектов исходя из принятых единиц измерения;
сумма разборки комплектов (стоимость разукомплектации);
сведения о подразделении-отправителе и подразделении-получателе комплектующих;
наименование комплектующих, их характеристика (вид, сорт, группа, марка и т. п.) и единица измерения;
количество (объем) оприходованных (полученных) комплектующих исходя из принятых единиц измерения;
учетная цена каждого комплектующего за единицу измерения;
учетная стоимость всего количества оприходованных (полученных) комплектующих и др.
Наряд составляется материально ответственным лицом структурного подразделения, сдающего товарно-материальные ценности. Документ служит сдающему подразделению основанием для списания товарно-материальных ценностей, а принимающему подразделению для оприходования ценностей.
Заполненный документ подписывается материально ответственными лицами сдатчика и получателя.
Возврат (приемка) комплектующих из цеха(ов) для комплектации отражается в бухгалтерском учете следующими записями:
ДЕБЕТ 44-1 «Издержки обращения» КРЕДИТ 41-1 «Товары на складах»
Списана фактическая (покупная) стоимость комплектов для их разукомплектации (узловой разборки) в сборочном цехе;
ДЕБЕТ 15-2 «Заготовление и приобретение товаров» КРЕДИТ 44-1 «Издержки обращения»
Включена (начислена) фактическая (покупная) стоимость комплектов в стоимость полученных комплектующих;
ДЕБЕТ 15-2 «Заготовление и приобретение товаров» КРЕДИТ 44-1 «Издержки обращения»
Включена (начислена) сумма разборки комплектов в фактическую стоимость полученных комплектующих;
ДЕБЕТ 41-1 «Товары на складах» КРЕДИТ 15-2 «Заготовление и приобретение товаров»
Оприходованы на склад(ы) комплектующие по фактической (покупной) стоимости с учетом разборки.
Четких правил, как учитывать доработку товаров перед продажей, в нормативных актах по бухучету нет. Разберемся, как отразить доукомплектацию в бухгалтерском учете и какими документами оформить эту операцию.
В производстве все прямые расходы собирают на счетах затрат. К примеру, на счете 20 «Основное производство». Даже если компания не является производственной, то при установке запчастей получается, что она фактически занимается сборкой, а сборка — это часть производственной деятельности. Значит, расходы отражают на счете 20.
Бухгалтерские проводки:
Дебет 10 Кредит 60
— оприходованы запчасти для установки на машины;
Дебет 10 Кредит 41
— машины переведены в состав материалов;
Дебет 20 Кредит 10
— списаны расходы на доукомплектацию;
Дебет 43 Кредит 20
— оприходована готовая продукция (техника с учетом установленных на нее запчастей);
Дебет 41 Кредит 43
— готовая продукция переведена в состав товаров.
Такой способ надо прописать в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.08 № 106н). И в ней же утвердить документы, которыми компания будет оформлять доукомплектацию. Например, актом о комплектации. Формы первички и регистров можно разработать самостоятельно.
Какие ошибки в бухгалтерском учете приводят к спорам с налоговиками
Инспекторы часто не соглашаются с тем, как компании отражают операции на счетах бухгалтерского учета и в итоге доначисляют налоги. Многие споры доходят до суда. Мы проанализировали свежую арбитражную практику Московского округа. Приводим самые интересные дела, в которых выиграли компании и аргументы, которые помогли налогоплательщикам отменить доначисления.
Компания приобрела товары, заявила НДС к вычету, но получила отказ. Ревизоры изучили карточку счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» и не нашли проводки в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». По мнению ревизоров, условий для вычета нет.
Решение судей
Отсутствие бухгалтерских проводок не влияет на право компании принять НДС к вычету. Ведь компания получила счета-фактуры и приняла товары на учет. А с реальностью покупки инспекторы не спорили. Поэтому суд отменил доначисления (постановление Арбитражного суда Московского округа от 19.08.14 № Ф05-9065/2014*).
Комментарий «УНП»
Если компания забыла составить проводку, но налог рассчитала верно, то это несущественная ошибка. Такие ошибки надо исправлять в том месяце, в котором компания их выявила (п. 14 ПБУ 22/2010).
Что не понравилось проверяющим
Компания приобрела ноу-хау под названием «кодексы». В 2008 году перевела их стоимость с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 04 «Нематериальные активы». Но назвала ноу-хау «статьями». В 2010 году компания снова сделала эту проводку и назвала нематериальные активы «кодексами». Налоговики заявили, что до этого времени ноу-хау у компании не было, и часть расходов сняли.
Решение судей
Ошибочные названия покупок в бухгалтерском учете не лишают компанию права списать расходы. Суд признал, что налоговикам нужны были более достоверные доказательства отсутствия ноу-хау, то есть экспертиза. А инспекторы на экспертизе изучили лишь незначительную часть нематериальных активов. Значит, они незаконно отказали в учете расходов (постановление от 23.06.14 № Ф05-5887/2014).
Экспертиза статьи: В.С. Горностаев, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор
Доукомплектовывая и переукомплектовывая приобретенный для дальнейшей перепродажи товар, фирма таким образом улучшает его свойства и качества. Иногда с этой же целью российская организация собирает конечный продукт из импортных комплектующих. О некоторых проблемах, которые могут возникнуть в той и другой ситуации, а также о путях их решения для фирм с различным видом деятельности пойдет речь в статье, подготовленной экспертами журнала «Актуальная бухгалтерия» .Недавно Минфин России выпустил интересное и полезное для торговых организаций письмо . В нем чиновники разъяснили, что предпродажная подготовка товара - это не производственная операция. То есть если из нескольких товарных единиц путем несложных преобразований формируется отдельный, готовый для продажи комплект, то для целей налогообложения торговые компании могут учитывать затраты в обычном для себя режиме . С одной стороны, вывод чиновников положительный, но, как и у каждой проблемы, здесь возникают свои нюансы. С ними и разберемся.
Расходные сложности в налоговом....
Напомним, что расходы отчетного (налогового) периода подразделяются на прямые и косвенные. Если организация занимается производственной деятельностью, то она должна самостоятельно определить в учетной политике для целей налогообложения перечень своих прямых расходов . Если же речь идет о предпродажной подготовке, то вносить изменения в перечень своих прямых расходов фирме не нужно.
Законодательством не установлены дополнительные прямые расходы по торговым операциям, кроме стоимости приобретения товаров и транспортных расходов, связанных с доставкой покупных товаров до склада налогоплательщика-покупателя в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения (О порядке распределения транспортных расходов читайте в журнале «Актуальная бухгалтерия» № 9 , 2008). Все остальные затраты (за исключением внереализационных) - косвенные. Они уменьшают доход от реализации текущего месяца. Прямые же затраты можно признать только в части расходов на реализованные товары .
В учетной политике фирмы нужно четко определить порядок учета расходов, связанных с предпродажной подготовкой. Затруднение может быть вызвано тем, что в итоге организация продает не тот товар, который приобрела, а его видоизмененный вариант.
В ситуации, когда фирма товар доукомплектовывает, все достаточно просто. Стоимость конечного комплекта будет складываться из стоимости отдельных, самостоятельных единиц товара, которые были для этого комплекта использованы. Об этом в своем письме говорят и чиновники финансового ведомства . Например, туристический тур может быть доукомплектован различными услугами, которые не предлагал туроператор (экскурсии, визы и т. д.).
Когда же речь идет о переукомплектации, то отдельные составные части приобретенного товара заменяются другими составляющими. При этом в итоге получается 2 готовых к реализации товара:
- товар, который сначала был частью переукомплектованного товара;
- товар, переукомплектованный с помощью составляющих, которые вначале были закуплены как самостоятельные товары (см. схему).
На практике довольно часто возникают ситуации, когда на складе есть готовый комплект товара, однако по желанию покупателя его переукомплектовывают, используя другой, имеющийся на складе отдельный товар.
В целях налогового учета оценка полученных после переукомплектации отдельных частей может производиться с учетом требований пункта 4 статьи 254 Налогового кодекса, который поясняет, что в случае, если в качестве сырья, запасных частей, комплектующих, полуфабрикатов и иных материальных расходов используется продукция собственного производства, а также в случае, если в состав материальных расходов включаются результаты работ или услуг собственного производства, оценка такой продукции производится исходя из оценки готовой продукции (работ, услуг) в соответствии со статьей 319 Налогового кодекса.
Таким образом, стоимость нового комплекта после переукомплектации будет состоять из стоимости первоначального комплекта, стоимости приобретения товара, который использовался в качестве комплектующего, и стоимости работ по переукомплектации (в части прямых затрат, к которым может относиться, например, сумма заработной платы и сумма начисленного ЕСН) за минусом стоимости полученных отходов (товара, который сначала был частью переукомплектованного комплекта), оцениваемых либо по цене возможного использования, либо по цене возможной реализации .
...и бухгалтерском учете
Теперь рассмотрим некоторые нюансы бухгалтерского учета, которые касаются нашей непростой темы.
При доукомплектации товаров перед бухгалтером встает вопрос: как отразить в учете превращение 2 товаров в 3-й, новый вид товара? Между тем налоговики доукомплектацию товара могут посчитать производством. Они рассуждают примерно так: фирма создала новый товар, а значит, в учете эту операцию нужно отразить как производственную. В этом случае все расходы, связанные с доукомплектацией, по мнению проверяющих, нужно провести через счет 20 «Основное производство». Торговой фирме абсолютно невыгодно отражать доукомплектацию товара как производственную операцию: ведь тогда бухгалтеру придется вести раздельный учет затрат, приходящихся на каждый из этих видов деятельности.
На самом деле бухгалтерам фирм, которые продают товары только в розницу, в учете лучше вообще не отражать операции по их доукомплектации: ведь никакими санкциями со стороны налоговой инспекции это не грозит - она это даже не обнаружит. В счете, который вы выставляете покупателю, товар и то, чем его укомплектовали, отразите отдельными строками.
Себестоимость вновь созданного товара будет равна общей покупной стоимости всех его комплектующих. Расходы на доукомплектацию (например, оплату сборочных работ) легко покрыть за счет торговой наценки.
Другой способ годится и для розничных торговцев, и для оптовиков. В этом случае бухгалтер должен разработать и закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета внутренний документ фирмы, на основании которого расходы на доукомплектацию можно будет отражать в стоимости товара. То есть учитывать на счете 41 «Товары» без использования счета 20 «Основное производство». Как образец подойдет действующая форма № 38-ОТ (код формы по ОКУД 0903092), утвержденная приказом Министерства торговли СССР от 20 августа 1986 года № 201.
Так как ни бухгалтерское, ни налоговое законодательство не дают определения термина «переукомплектация», то для того, чтобы корректно отразить связанные с этим понятием операции, требуется четко представлять себе их механизм. Давайте на примере рассмотрим один из возможных вариантов бухгалтерского учета процесса переукомплектации. В данном примере будем исходить из предположения, что фирма в своей учетной политике утвердила использование счета 20 «Основное производство» при проведении переукомплектации приобретаемых для перепродажи товаров.
Пример
Комплект мебели (диван и 2 кресла) стоит 20 000 руб. Покупатель хочет приобрести комплект мебели, состоящий из дивана и 2 кресел-кроватей. При этом покупная стоимость кресла-кровати составляет 7500 руб.
Первоначально следует разукомплектовать комплект мягкой мебели (диван и 2 кресла). В результате разукомплектации приобретенный ранее товар будет использоваться не с целью дальнейшей перепродажи, а для того, чтобы, подвергнув его разборке, получить материально-производственные запасы другой номенклатуры, также пригодные для продажи.
По нашему мнению, наиболее корректным является приобретенные товары, которые в последующем будут переукомплектовывать, переводить из одной категории активов в другую, то есть из товаров в материалы. Данный способ следует утвердить в учетной политике .
Так как норма ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» указывает, что к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы, используемые в качестве материалов при выполнении работ, оказании услуг, то товар, подлежащий разукомплектации, отражается по дебету счета 10 «Материалы». Аналогично отражается и списание кресел-кроватей.
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 41 «Товары»
- 20 000 руб. - товар, подлежащий разукомплектации, переведен из товаров в материалы;
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 41 «Товары»
- 15 000 руб. - 2 кресла-кровати переведены из товаров в материалы.
Передача комплекта мягкой мебели и кресел на переукомплектацию в бухгалтерском учете отражается по дебету счета учета затрат на производство в корреспонденции с кредитом счета 10:
- 20 000 руб. - комплект мягкой мебели передан на разукомплектацию;
ДЕБЕТ 20 «Основное производство» КРЕДИТ 10
- 15 000 руб. - кресла переданы на переукомплектацию.
В целях бухгалтерского учета расходы по разукомплектации являются расходами по обычным видам деятельности как связанные с изготовлением продукции . Так, на счете 20, в частности, может отражаться заработная плата кладовщика, осуществляющего переукомплектацию, ЕСН, исчисленный с заработной платы кладовщика, и т. п., что отражается записью:
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и пр.
- 1260 руб. - отражена стоимость работ по разукомплектации.
В силу ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденного приказом Минфина России от 27 ноября 2006 года № 156н, готовая продукция является частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией)).
Таким образом, полученные организацией в результате проведенной переукомплектации диван с 2 креслами-кроватями и кресла являются готовой продукцией. Полагаем, что на счете 43 «Готовая продукция» можно открыть субсчета для отражения новой номенклатуры материально-производственных запасов:
ДЕБЕТ 43 субсчет «Новый комплект мебели»
ДЕБЕТ 43 субсчет «Кресла».
Возникает проблема: как выделить покупную стоимость товара, который изначально был составной частью товара до переукомплектации? Разъяснений на этот счет никаких нет. В нашем примере требуется оценить отдельно себестоимость и дивана, и кресел.
Для упрощения учета можно воспользоваться нормами ПБУ 5/01 «Учет материально- производственных запасов» , который устанавливает, что фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Данный способ оценки опять же следует отразить в учетной политике организации. Вернемся к нашему примеру.
Пример
Предположим, что рыночная стоимость подобных кресел составляет 5000 руб.
Фактическая себестоимость этого товара должна определяться исходя из фактических затрат, связанных также с его предпродажной подготовкой. По аналогии с нормой, прописанной в пункте 64 методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года № 119н, заработную плату, а также ЕСН работников основного производства бухгалтеру следует распределить между номенклатурой «готовых изделий». В рассматриваемом случае предположим, что заработная плата кладовщика и ЕСН делятся между видами «готовой продукции» поровну.
В результате в учете организации будут отражены следующие проводки:
ДЕБЕТ 43 субсчет «Новый комплект мебели» КРЕДИТ 20
- 25 630 руб. - сформирована себестоимость нового комплекта мебели;
ДЕБЕТ 43 субсчет «Кресла» КРЕДИТ 20
- 10 630 руб. - сформирована себестоимость кресел.
В рассматриваемом нами примере во избежание разницы между стоимостью нового комплекта мебели в бухгалтерским и налоговом учете следует заработную плату кладовщика и ЕСН отнести к прямым расходам в сумме 630 рублей, а к стоимости полученных отходов, пригодных к дальнейшему использованию, отнести стоимость 2 кресел в размере 10 000 рублей. Кроме того, в учетной политике для целей налогообложения рекомендуем указать, что стоимость кресел оценивается по рыночной цене в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса, которая в нашем примере совпадает с ценой возможной реализации.
И.П. Нечитайло, начальник отдела налогового консультирования АКГ «Я.Н.С. Аудит»Предпродажная подготовка и спецрежимы
Если разукомплектованный товар приобретался целиком, то сложность возникает при определении стоимости приобретения отдельных его частей. По нашему мнению, здесь допустима аналогия со способом, установленным для разборки (демонтажа) основных средств. Этот способ предусматривает включение в состав внереализационных доходов стоимости оприходованных МПЗ в рыночной оценке (п. 13 ст. 250, п. 5 ст. 274 НК РФ), а в состав материальных расходов - суммы налога на прибыль, уплаченного с внереализационного дохода (п. 2 ст. 254 НК РФ). Так как для товаров применение этого способа Кодексом не установлено, его необходимо закрепить учетной политикой для целей налогообложения. При продаже МПЗ спорная ситуация возникает и в отношении правомерности уменьшения доходов на рыночную стоимость. Это связано с тем, что Кодекс дает право уменьшить доходы только на цену приобретения имущества (подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ) и нет нормы, позволяющей определить, что следует понимать под ценой приобретения для рассматриваемого случая. По нашему мнению, в состав расходов от продажи имущества должна включаться стоимость этих МПЗ в сумме налога, исчисленного от их рыночной стоимости.
Немало вопросов об учете расходов на предпродажную подготовку возникает и у организаций-«упрощенцев». Так, например, Минфин России, рассмотрев ситуацию, когда объектом налогообложения являются «доходы минус расходы», не разрешил учитывать предпродажную подготовку в составе материальных затрат . Свою позицию чиновники обосновали тем, что главой 26.2 Налогового кодекса не предусмотрено увеличение стоимости приобретения товаров на затраты по доведению их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. Поэтому такие расходы при определении налоговой базы учитываться не должны.
Теперь в отношении организаций, которые применяют ЕНВД (О том, кто может не сдавать декларацию по ЕНВД читайте в журнале «Актуальная бухгалтерия» № 8 , 2008). Если компании занимаются розничной торговлей и при этом попадают под режим с использованием единого налога на вмененный доход, то Минфин России считает, что не стоит волноваться по поводу предпродажной подготовки, так как ее можно также отнести к розничной торговле (код 5200000 ). При этом дополнительное обслуживание покупателей, связанное с оказанием помощи по использованию товара, относится к коду 5200220, а подготовка товара непосредственно к использованию - к коду 5200221. Если эти услуги платные, то они могут облагаться ЕНВД . Здесь важно внимательно проверить, о какой именно услуге идет речь. Так как, например, к мероприятиям по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств не относятся услуги по заправке автотранспорта, по гарантийному ремонту и обслуживанию, по хранению автотранспортных средств на платных автостоянках . А значит, если именно эти услуги фирма считает предпродажной подготовкой при реализации автомобиля, то они не могут облагаться ЕНВД.
Из импортных комплектующих
В июне Минфин России выпустил письмо, в котором разъяснил, как правильно заполнить графы 10 «Страна происхождения» и 11 «Номер таможенной декларации» счета-фактуры, если речь идет о реализации изделий, изготовленных из импортных деталей . Хотя ситуация касается сборки изделий, вариант, предложенный финансистами, вполне могут использовать и торговые фирмы при предпродажной подготовке импортных товаров.
Свою позицию чиновники обосновали нормами Таможенного кодекса, где сказано, что товар считается происходящим из данной страны, если в результате операций по его переработке или изготовлению произошло изменение классификационного кода товара по товарной номенклатуре ВЭД на уровне любого из первых 4 знаков *12) ... ОК 004-93, утв. пост. Госстандарта России от 06.08.1993 № 17
*13) ... письмо Минфина России от 19.10.2007 № 03-11-04/3/412
*14) ... ст. 346.27 НК РФ
*15) ... письмо Минфина России от 25.06.2008 № 03-07-11/236
*16) ...п. 2 ст. 32 Таможенного кодекса РФ